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II- L’assiette, le taux et les modalités de recouvrement des…
II- L’assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toute nature
A- La notion d’imposition de toute nature
ART 34 évoque les impositions de toute nature en disant que cela relève de la loi mais il ne le définit pas -> la définition a été précisé au fil des années par le CC et par le CE. La définition des impositions de toute nature est négative.
On ne peut pas vraiment dire ce que sont les impositions de toute nature mais on peut ce qu’elles ne sont pas
a) Les impositions de toute nature
Constitue une imposition de toute nature tout prélèvement (taxe, contribution, …) qui peut n’être qualifié juridiquement ni de cotisation sociale, ni de redevance, ni d’amende ou de sanction.
i) Pas une redevance
CC dans les années 70-80 -> a posé le principe que ce n’étaient pas des redevances (CC 1977 et 1982)
Il n’était pas question de redevance parce que la redevance a une contrepartie un service rendu.
Quand un prélèvement ne vise pas à rémunérer un service rendu : ce n’est pas une redevance mais un impôt de toute nature
ii) Pas une cotisation sociale
Dans la jp du CC, on s’est demandé à plusieurs reprises s’il était question de cotisation
Ex : C3S = un prélèvement payé par les entreprises sur la base de leur CA (lorsqu’elles ont un CA suffisant). La C3S sert à financer en partie la protection sociale.
Pour le CC DC 1991, la C3S c’est un prélèvement obligatoire et elle n’a pas le caractère d’une cotisation sociale, donc c’est une imposition -> ce n’est pas une cotisation sociale parce qu’elle ne permet pas à l’entreprise de se protéger d’un risque (une entreprise ne peut pas subir de risque au sens des assurances)
CC QPC 2017 : une cotisation payée par les entreprises qui finance les APL. Lorsque les entreprises la payent, cela n’ouvre pas droit à des prestations ou des avantages n’octroyaient pas le régime de sécurité social. DONC c’est un impôt
iii) Pas une amende, sanction
L’impôt n’a pas pour but de punir le contribuable -> n’a pas pour objet de sanctionner un manquement à la loi ou le règlement.
Il existe une fiscalité incitative et dissuasive (notamment en matière environnementale) mais ce ne sont pas des amendes/sanctions
b) Les autres prélèvements
1) Cotisation sociale
Il est important de les distinguer parce que les cotisations sociales ne sont pas soumises au principe de légalité -> la loi va fixer les principes fondamentaux de la sécurité sociale : les éléments de l’assiette, les catégories de personnes qu’on va obliger à cotiser, les personnes qu’on va exonérer de cotisation MAIS le reste dépend des règlements (taux; limites des exonérations applicables)
Ce qui fait la cotisation sociale : existence d’une contrepartie = le paiement des cotisations sociales ouvre droit à des prestations futures dans une logique assurantielle.
CC 1993 LOI RELATIVE A LA MAITRISE DE L’IMMIGRATION : cotisations ouvrent vocation à des droits et prestations servies par ces régimes
Les cotisations ont une nature obligatoire comme les impôts (redevance pas obligatoire) mais à la différence des impôts, il y a une contrepartie -> ouvre droit à des droits et prestations
A l’inverse, il y a des prélèvements obligatoires qui financent la sécurité sociale mais n’ouvrent pas droit à des droits et prestations -> les impôts
Ex : les contributions sociales comme la CSG. Le CC a dit que la CSG c’est un impôt et pas une cotisation -> ça ne fait rien si ceux qui la payent n’ont pas droit à des prestations parce que pour les impôts pas de contrepartie
QPC 2018 MONSIEUR XAVIER B : même pour des prestations qui bénéficient à tout le monde cela ne fait pas obstacle à la caractérisation de cotisation sociale. Des services qui bénéficient à tout le monde peuvent être financés par des cotisations sociales et pas d'impôts
Comme les cotisations sociales ont une contrepartie, en principe elles devraient être proportionnées aux prestations reçues
C’est la situation initiale jusqu’à ce que le législateur ait voulu utiliser les cotisations sociales pour faire des redistributions -> c'est le cas notamment pour augmenter le pouvoir d’achat des salariés (ex : en 2018) -> enlevé des cotisations sociales aux salariés.
Certes cela a augmenté le PA mais cela risque de diminuer le budget de la sécurité sociale -> donc on a augmenté la CSG (touche les retraités)
En 2014, le législateur veut faire gagner du pouvoir d’achat aux salariés les plus modestes en faisant baissé leurs cotisations sociales MAIS le CC estime le législateur ne peut pas rompre la proportionnalité des cotisations (plus je paye et plus je gagne et vice versa) pour en faire une logique redistributive (pour que les plus pauvres payent moins que les plus riches)
Les cotisations sociales c’est proportionnel pas progressif -> on prélève la même chose à tout le monde. Le CC dit que les cotisations sociales servent à ouvrir des prestations mais redistribution.
MAIS on est passé d'un modèle bismarckien (on travaille -> on gagne de l’argent -> on paye -> on est assuré) à un modèle berverdgien (la sécurité sociale est de moins en moins financé par les cotisations sociales et de plus en plus financé par l’impôt).
Pourquoi moins de cotisations sociales -> baby-boomers sont à la retraite -> ils sont beaucoup à la retraite et en plus ils vivent de + en + longtemps DONC les travailleurs ne peuvent plus supporter tout cela
QPC 2019 MONSIEUR GILBERT 2019 : L’objet des cotisations sociales c’était d’ouvrir droit à des prestations. Avec cette décision, le CC prend en compte le fait que les prestations soient aussi financées par l’impôt. DONC le CC tient compte de l’évolution du financement de la sécurité sociale.
2) Les redevances
Ce ne sont pas des impôts et cela vaut pour toutes les redevances : redevance pour service rendu, redevance domaniale. Pas des impôts parce qu’il y a une contrepartie directe au paiement (ex : on paye une redevance, on peut utiliser un bien)
Principe d’équivalence : puisque la redevance couvre un service rendu, on regarde si la redevance finance un service rendu à celui qui la paye. Si celui qui la paye, paye plus cher -> cela veut dire qu’il paye autre chose que le service et donc ce n’est plus une redevance.
Ex : je vais à la piscine municipale, je paye 3 euros. Le maire veut construire une patinoire. Il va augmenter le prix de l’accès à la piscine à 4 euros. Moi je vais à la piscine mais pas à la patinoire -> ce n’est pas une redevance.
Principe d'équivalence
Équivalence dans le montant : le montant payé doit couvrir le cout pour la personne publique qui fournit la prestation
Ex : 27 JANVIER 2023 ASF -> l’Etat passe un marché avec ASF pour construire un nouveau tronçon d’autoroute à Montpelier -> pour financer, va augmenter les péages dans toute la France. Un automobiliste demande l’annulation pour EP le décret au motif que l’augmentation tarifaire est disproportionnée et méconnaitrait la règle d’équivalence qui prévoit qu’on paye que pour le service rendu. Le CE estime que c’est disproportionné
C’est l’usager qui paye qui reçoit un service en face.
Parfois les usagers ne sont pas dans la même situation vis-à-vis du service et donc le prix payé pourra varier selon les usagers. Parfois, on peut prendre en compte les différences de situations entre les redevables.
Cependant, l’exonération doit être en lien avec le service rendu
CE SASSENAY 1998 : un maire qui prévoit d’exonérer les personnes de + de 70, la redevance sur l’enlèvement des ordures ménagères. Le maire veut que les personnes de + de 70 ne payent pas la redevance. Le CE affirme que l’âge de la personne n’a aucun lien avec le service rendu ;
De même, on ne fait pas payer des redevances à des personnes qui ne bénéficient pas du service.
Il y a un assouplissement du principe d'équivalence
CE 2007 MEDECINE LIBARALE A L’HOPITAL : les médecins qui exercent à l’hôpital sont autorisés à avoir une activité libérale à l’hôpital et ils peuvent utiliser les locaux et matériels de l’hôpital MAIS ils doivent payer une redevance à l’hôpital en contrepartie de l’utilisation de ses moyens.
Selon le principe d’équivalence, le principe de redevance ne devrait couvrir que le coût de la mise à disposition du matériel pour l’hôpital (les coûts d’entretien, …) MAIS un hôpital fixe des redevances élevées au motif qu’il a une certaine renommée
CE dit que parfois le montant de la redevance peut excéder le coût notamment au regard de la valeur économique de la prestation pour son bénéficiaire -> CE abandonne la vision purement comptable et passe sur une vision économique -> on peut aussi tenir compte de la valeur économique de la prestation pour le bénéficiaire (la renommée de l’hôpital -> attire des clients pour le médecin)
Il y a des prélèvements qui ont pour objet de sanctionner une personne car elle ne s’est pas conformée à une obligation.
Le but de ces sanctions -> répressif. Dès que le but est répressif -> pas un impôt
Les sanctions peuvent relever du règlement ou de la loi mais doivent respecter l’article 8 DDHC (proportionnalité des délits et des peines)
La difficulté de distinction : la fiscalité est de plus en plus utilisée pour réguler les comportements -> pour encourager ou dissuader des comportements
Le CC 2010 a une interprétation stricte de ce qu’est une sanction : ce qui est essentiel c’est le caractère répressif. Une sanction est là pour réprimer -> éviter que refaire la même erreur. Ce qui compte c’est le caractère punitif avant tout
MAIS ne signifie pas que n’importe quel prélèvement qui punit est une sanction.
Ex: CC 2000 -> l’Etat propose une convention avec les pharmaciens pour vendre leurs médicaments pas chers, s’ils ne signent pas -> payent un impôt. Le CC dit qu’il ne s’agit pas d’une sanction mais bien d’un impôt parce qu’on est en train de vouloir inciter les pharmacies à conclure la convention avec l’Etat pour vendre des médicaments moins chers
Ex les mécanismes à double détente : le paiement se fait soit sur la base du volontariat et dans le cas échéant, il faut payer une taxe obligatoire -> pour inciter des comportements mais pas punir. Pas des sanctions mais des impôts
Il arrive que le législateur prévoie un impôt pour ne pas avoir payer l’impôt.
Ex : pour les comptes non-déclarés à l’étranger -> la loi prévoit un impôt pour les comptes non-déclarés. CAS 2019 : la CAS dit qu’il ne s’agit pas d’une sanction mais bien d’un impôt. La CAS estime qu’il n’y a pas d’application d’un taux particulier qui vise à sanctionner une fraude (sanction)
B- L’étendue de la compétence du législateur
a) Que veut dire déterminer l’assiette de l’impôt ?
L’assiette = la matière taxable = la masse frappée par l’impôt. Plus l’assiette est grosse et plus l’impôt est important.
Ex : impôt sur les sociétés, l’assiette -> les bénéfices de l’entreprise sur la période d’exercice
Ex : l’impôt sur les personnes physiques, l’assiette -> tous les revenus touchés pendant l’année civile
i) Qui on taxe ? le redevable
Le législateur doit désigner le redevable de manière suffisamment précise, s’il ne fait pas, il s’agit d’une incompétence négative
Il y a des impôts pour lesquels celui qui paye économiquement l’impôt n’est pas celui qui le paye au FISC
Ex : la TVA
C’est l’acheteur qui paye la TVA au magasin = c’est lui qui supporte économiquement la TVA
C’est le magasin va qui verser la TVA au FISC (trésor)
ii) Quand ? le fait générateur de l’impôt
C’est la date à laquelle nait la dette d’impôt = moment à partir duquel le contribuable a une dette envers l’Etat. Chaque impôt a son fait générateur
Ex : impôt sur revenu des personnes physiques, le fait générateur c’est le 31 décembre de l’année
Ex : droit de donation, succession, le fait générateur c’est le moment du transfert de propriété
Le législateur doit s’assurer que pour chaque impôt le fait générateur soit bien défini et qu’il concerne tous les assujettis
CC 2011 : taxe sur la vente d’action de société de télécommunication. Le législateur dit que le fait générateur c’est le moment de l’agrément de la CSA. Or, l’agrément est facultatif. Donc, il se peut qu’il n’y ait pas de fait générateur. Censure par le CC
iii) Quoi ? la base imposable
Il faut que le législateur soit suffisamment précis sur la base imposable.
L’assiette ce n’est pas uniquement le périmètre de ce qu’on va taxer mais parfois c’est le périmètre de ce qu’on ne va pas taxer. Parfois, on tient compte des avantages fiscaux
Ex : en 2001, le législateur crée une exonération de la taxe foncière pour des logements sociaux qui remplissent certains critères en matière de qualité environnementale. L'assiette = les personnes qui seront exonérés de taxes foncières.
Parfois les avantages sont octroyés sur agréement -> il faut obtenir un agrément pour pouvoir bénéficier des avantages fiscaux
Interdiction des agréments discrétionnaires -> la personne qui vérifie que le contribuable rempli les conditions de la loi, ne doit pas avoir de marge de manœuvre
b) Que veut dire déterminer le taux ?
i) Différentes catégories de taux
Taux fixe
Unique
Impôt proportionnel avec taux unique = l’impôt est le même pour tout le monde -> peu importe le niveau de l’assiette, la même proportion de valeur va être prélevée
Ex : impôt sur l’essence -> même impôt pour les riches et les pauvres (l'impôt n'a pas un but redistributif)
C’est une caractéristique des impôts proportionnels qui est importante à comprendre parce qu’elle est à l’origine de beaucoup de débats sur le rôle de l’impôt dans la société
Ex : les revenus actifs et passifs
Une partie des revenus passifs sont soumis à des taux uniques. Pendant très longtemps, les dividendes étaient soumis à un prélèvement forfaitaire obligatoire de 21% (ex : dividende de 100 euros -> 21 vont aux FISC)
Lorsque la gauche est arrivée au pouvoir en 2012 -> défend l’idée selon laquelle il n’y a pas de raison pour laquelle ceux qui touchent un revenu passif seraient moins prélevés que ceux avec un revenu actif (taux progressif qui peut aller jusqu’à 45%) -> le revenu passif était moins taxé.
Le problème des taux progressifs sur un revenu passif : n’incite pas à investir
En 2017 Macron -> met en place la flat taxe (PFU) -> on est revenu à un taux unique pour le revenu passif à 30%
Passif/revenu du capital -> ce que l'on touche en ne faisant rien VS actif -> ce qu'on touche en travaillant (salaires)
Mulltiple
Des impôts qui vont avoir plusieurs niveaux selon les catégories d’assiette
Ex : la TVA = impôt à taux multiple -> on ne paye pas le même taux selon qu’il soit question de nourriture au restaurant (10%) et les habits (20%)
Taux progressif : au fur et à mesure qu’on augmente l’assiette, le taux va augmenter
Ex : impôt sur le revenu -> plus on est riche et plus on est prélevé et en dessous d’un certain seuil on ne paye pas. L’impôt sur le revenu est prélevé par foyer. 45% des foyers ne payent pas d’impôt.
Pas de taux
Il y a des impôts sans taux : la loi dit que tel impôt c’est X euros. Le montant est le même pour les assujettis mais c’est exceptionnel
Ex : les droits fixes pour l’enregistrement pour le contrat de mariage c’est 125 euros
ii) Encadrement constitutionnel du taux
La fixation du taux entre dans le domaine de compétence du législateur. Différence avec les cotisations sociales -> taux fixé par le règlement
En principe, lorsque le législateur crée un impôt, il doit fixer le taux de manière claire et précise. En pratique, la loi peut prévoir des dispositifs dans lesquels il existe des taux multiples et ce n’est pas contraire à l’article 34 et à l’objectif d’accessibilité et intelligibilité de la loi
Des remarques
Pour les impôts de répartition
Impôt de répartition : c’est un impôt où le montant est déterminé par la base. Il faut que l’impôt ramène un montant X obligatoirement mais on ne sait pas par quel taux (le législateur veut que l’impôt rapporte une somme précise).
Dans un impôt de répartition, le législateur doit fixer le montant qu’il veut avoir, la clé de répartition et les taux seront mis en œuvre par le pouvoir réglementaire pour atteindre le montant -> le législateur ne fixe pas le taux parce que le taux dépend de la répartition mais le pouvoir réglementaire qui va déterminer le taux
Impôt de quotité : C’est un impôt où le montant à payer est déterminé par l’application d’un impôt à une base. Le législateur fixe le taux et l’assiette (on sait combien on va payer en fonction de ce qu’on gagne). On ne sait pas combien l’impôt va rapporter.
Le législateur a le droit de fixer une fourchette et a le droit de renvoyer au pouvoir réglementaire le droit de choisir le taux dans la fourchette
La fourchette ne doit pas être trop large. Il faut un plafond et plancher
CC 2009 ORGANISME HLM : il était question d’un taux fixé par décret dans la limite de X = que le plafond pas le plancher. Le CC a dit que le fait de ne pas fixer le plancher était trop imprécis.
Ex : CC 28 DECEMBRE 2000 -> taxe aux entreprises qui crée des dispositifs médicaux -> le CC affirme que le législateur doit juste établir des limites dans lesquelles le pouvoir réglementaire peut déterminer le taux.
Ce n’est pas parce que c’est compliqué c’est problématique
Le CC a dit que même un dispositif qui prévoit des taux multiples n’est pas révélateur d’une incompétence négative
c) Que veut dire déterminer les modalités de recouvrement ?
Les modalités de recouvrement = comment on prend l’argent ?
Les modalités de recouvrement que doit préciser le législateur recoupent de nombreuses règles
CC MARS 2012 QPC : modalités de recouvrement = les règles régissant le contrôle, le recouvrement, le contentieux, les garanties et les sanctions applicables à cet impôt
En pratique, la jp laisse une grande marge de manœuvre au législateur dans ce domaine.
Pour le moment, il n’y a eu que 4 censures prononcées par le CC pour incompétence négative concernant les modalités de recouvrement
Ex : CC SOCIETE BOULANGER 2013 QPC -> une loi met en place une taxe qu’on fait payer aux entreprises qui mettent des publicités à l’extérieur. La loi prévoyait que le recouvrement de la taxe est opéré par l’administration de la commune qui perçoit la taxe. La loi n’indiquait pas comment la taxe devait être payée, les délais, … Le CC a censuré la loi
En pratique
Le législateur renvoie aux modalités de recouvrement d’un autre impôt (ex : crée un impôt et dit que les modalités de recouvrement sont les mêmes que pour la taxe foncière).
Le CC a même admis que les règles de recouvrement puissent être déterminées en faisant une référence aux règles de recouvrement des cotisations sociales qui pourtant ne relèvent pas de la loi.