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25 * 持有待售的非流动资产和处置组、 终止经营（新增 重要） (持有待售类别的计量 (（五）终止确认 持有待售的非流动资产或处置组在终止确认…
25 * 持有待售的非流动资产和处置组、
终止经营（新增 重要）
持有待售的非流动资产和处置组
分为持有待售类别，应当同时满足两个条件：
①可立即出售（惯例、意图和能力、做好相关准备、包括具有商业实质的非货币性资产交换）
②出售极可能发生（3个条件）：
即a.企业已经就一项出售计划作出决议且b.获得确定的购买承诺（签订具有法律约束力的购买协议），c.预计出售将在一年内完成。
分类：企业主要（注意：用词）通过出售而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价值的，应当将其划分为持有待售类别。
处置组：是指在一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的
一组资产
，以及在该交易中转让的与这些资产直接相关的负债。
①处置组中可能包含企业的任何资产和负债，如流动资产、流动负债、非流动资产和非流动负债。（包括商誉）
②对于符合持有待售类别划分条件但仍在使用的非流动资产或处置组，企业不应当因持有待售的非流动资产或处置组仍在产生零星收入而不将其划分为持有待售类别。（主要出售）
延长一年期限的例外条款
（1）有些情况下，由于发生一些
企业无法控制的原因
，可能导致出售未能在一年内完成。（2种情形）
①如果涉及的出售是关联方交易，不允许放松一年期限条件。
②如果涉及的出售
不是关联方交易
，且有充分证据表明
企业仍然承诺出售非流动资产或处置组
，允许放松一年期限条件，企业可以继续将非流动资产或处置组划分为持有待售类别。
-意外设定条件
买方或其他方（注意：不是自己）意外设定导致出售延期的条件，企业针对这些条件a.已经及时采取行动，且预计能够自设定导致出售延期的条件起b.一年内顺利化解延期因素。
-发生罕见情况（已经采取必要措施、主要指因不可抗力引发的情况、宏观经济形势发生急剧变化等不可控情况）
3.不再继续符合划分条件的处理
持有待售的非流动资产或处置组
不再继续满足
持有待售类别划分条件的，企业不应当继续将其划分为持有待售类别。
部分资产或负债从持有待售的处置组中移除后，
如果处置组中剩余资产或负债新组成的处置组仍然满足持有待售类别划分条件
，企业应当将新组成的处置组划分为持有待售类别，否则
应当将满足持有待售类别划分条件的非流动资产单独划分为持有待售类别。
（新）
某些特定持有待售类别分类的具体应用（3种情况）
1.专为转售而取得的非流动资产或处置组
对于企业专为转售而新取得的非流动资产或处置组，如果在取得日满足“预计出售将在一年内完成”的规定条件，且短期（通常为3个月）内很可能满足划分为持有待售类别的其他条件，企业应当在取得日将其划分为持有待售类别。
2.持有待售的长期股权投资
第二种情况：对联营企业或合营企业的投资
对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的应当停止权益法核算，对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当在划分为持有待售的那部分权益性投资出售前继续采用权益法进行会计处理。
第一种情况：对子公司的投资（丧控：全部划分）
（1）企业因出售对子公司的投资等原因导致其丧失对子公司的控制权，无论企业是否保留非控制的权益性投资，应当在拟出售的对子公司投资满足持有待售类别划分条件时：
母公司（个别财报）：将对子公司投资整体划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资划分为持有待售类别
合并财报：
①
将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别，
而不是仅将拟处置的投资对应的资产和负债划分为持有待售类别；
②无论对子公司的投资是否划分为持有待售类别，企业始终应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定确定
合并范围，编制合并财务报表
（2）企业出售对子公司投资后保留的部分权益性投资，应当区分以下情况处理：（2种情况）
①如果企业对被投资企业施加共同控制或重大影响：
应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》有关成本法转权益法的规定进行会计处理，
②如果企业对被投资企业不具有控制、共同控制或重大影响，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》进行会计处理。
3.拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组（如：期满报废）
非流动资产或处置组可能因为种种原因而结束使用，且企业并不会将其出售，或仅获取其残值，企业不应当将其划分为持有待售类别。
对于暂时停止使用的非流动资产，不应当认为其拟结束使用，也不应当将其划分为持有待售类别。
持有待售类别的计量
（五）终止确认
持有待售的非流动资产或处置组在终止确认时，企业应当
将尚未确认的利得或损失计入当期损益
其他计入资产处置损益
（一）划分为持有待售类别前的计量（正常提折旧、摊销、计提减值）
按照相关会计准则规定计量非流动资产或处置组中各项资产和负债的账面价值。
（二）划分为持有待售类别时的计量（是否提减值？）
1.对于持有待售的非流动资产或处置组，企业在初始计量时，应当按照相关会计准则规定计量流动资产、适用其他准则计量规定的非流动资产和负债。
2.①如果持有待售的非流动资产或处置组整体的账面价值低于其公允价值减去出售费用后的净额，企业不需要对账面价值进行调整；
②如果账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额，企业应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。
出售费用：包括为出售发生的特定法律服务、评估咨询等中介费用，也包括相关的消费税、城市维护建设税、土地增值税和印花税等，但
不包括财务费用和所得税费用。
公允价值减去出售费用后的净额可能为负值，持有待售的非流动资产或处置组中资产的账面价值应当以减记至零为限。是否需要确认相关预计负债，应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定进行会计处理。
3.对于取得日划分为持有待售类别的非流动资产或处置组，企业应当在初始计量时比较假定其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额和公允价值减去出售费用后的净额，以两者孰低计量。（如：专为转售取得的非流动资产或处置组）
4.非同一控制下的企业合并中新取得的非流动资产或处置组划分为持有待售类别的，应当按照公允价值减去出售费用后的净额计量；
同一控制下的企业合并中非流动资产或处置组划分为持有待售类别的，应当按照合并日在被合并方的账面价值与公允价值减去出售费用后的净额孰低计量。
除企业合并中取得的非流动资产或处置组外，由以公允价值减去出售费用后的净额作为非流动资产或处置组初始计量金额而产生的差额，应当计入当期损益。（资产减值损失）
处置组中的a.流动资产、b.上述第（1）至（6）项所述的非流动资产（投资性房地产，生物资产，职工薪酬，递延所得税资产，金融资产，保险合同）（以下简称适用
其他准则计量规定的非流动资产
）和c.所有负债的计量适用相关会计准则。(注意区分：上述三种特殊情况）
（三）划分为持有待售类别后的计量
持有待售的非流动资产的后续计量（5句话）（继续提减值？转回？）
（1）企业在资产负债表日重新计量持有待售的非流动资产时，如果其账面价值高于公允价值减去出售费用后的净额，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额
，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。
（2）如果后续资产负债表日持有待售的非流动资产
公允价值减去出售费用后的净额增加，以前减记的金额应当予以恢复，并在划分为持有待售类别后非流动资产确认的资产减值损失金额内转回，
转回金额计入当期损益，
划分为持有待售类别前
确认的资产减值损失
不得转回
。
（3）持有待售的非流动资产不应计提折旧或摊销。
（4）由于处置组不符合终止经营定义，
持有待售资产确认的资产减值损失应当在利润表中以持续经营损益列示
。企业同时应当在附注中进一步披露持有待售处置组的相关信息。
（5）持有待售的处置组中的负债和
适用其他准则计量
规定的非流动产的利息或租金收入、支出以及其他费用应当继续予以确认。
2.持有待售的处置组的后续计量
（1）减值的后续计量（4句话）
①企业在资产负债表日重新计量持有待售的处置组时，应当首先按照相关会计准则规定计量处置组中
的流动资产、适用其他计量规定的非流动资产和负债的账面价值。
其他准则计量规定的非流动资产
②在进行上述计量后，企业应当比较持有待售的处置组整体账面价值与公允价值减去出售费用后的净额，如果账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额，
应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为
资产减值损失
， 计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。
③对于持有待售的处置组确认的资产减值损失金额，如果该处置组
包含商誉，应当先抵减商誉的账面价值，
再根据处置组中适用本章计量规定的各项非流动资产账面价值所占比重，按
比例抵减其账面价值。
④
确认的资产减值损失金额应当以处置组中包含的适用本章计量规定的各项资产的账面价值为限
，不应分摊至处置组中包含的流动资产或适用其他准则计量规定的非流动资产。
2）减值转回的后续计量（3句话）
①如果后续资产负债表日
持有待售的处置组
公允价值减去出售费用后的净额增加，以前减记的金额应当予以恢复，并在划分为持有待售类别后适用本章计量规定的非流动资产（千万注意范围）确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益，且不应当重复确认适用其他准则计量规定的非流动资产和负债按照相关准则规定已经确认的利得。
②
已抵减的商誉
账面价值，以及适用本章计量规定的非流动资产在划分为持有待售类别前确认的资产减值损失
不得转回
。（★★★★）
③对于持有待售的处置组确认的资产减值损失后续转回金额，应当根据处置组中除商誉外适用
本章计量规定的各项非流动资产账面价值（当前的）所占比重
，按比例增加其账面价值。
例25-12*
（四）不再继续划分为持有待售类别的计量
以下两者孰低计量：
1.划分为持有待售类别前的账面价值，按照假定不划分为持有待售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值等进行调整后的金额；
2.可收回金额
由此产生的差额计入当期损益，可以通过“资产减值损失”科目进行会计处理。
列报：
1.持有待售资产和负债不应当相互抵销。
2.“持有待售资产”和“持有待售负债”应当分别作为流动资产和流动负债列示。
3.对于当期首次满足持有待售类别划分条件的非流动资产或划分为持有待售类别的处置组中的资产和负债，不应当调整可比会计期间资产负债表，即不对其符合持有待售类别划分条件前各个会计期间的资产负债表进行项目的分类调整或重新列报。企业还应当在附注中披露有关持有待售的非流动资产或处置组的相关信息。
4.非流动资产或处置组在资产负债表日至财务报告批准报出日之间满足持有待售类别划分条件的，应当作为资产负债表日后非调整事项进行会计处理，并在附注中披露相关信息。
终止经营
终止经营：是指企业满足下列条件之一的、能够单独区分的组成部分，且该组成部分已经处置或划分为持有待售类别：
1.该组成部分代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区；
2.该组成部分是拟对一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区进行处置的一项相关联计划的一部分；（健身中心、酒店）
3.该组成部分是专为转售而取得的子公司。
三个含义：
1.终止经营应当是企业能够单独区分的组成部分
该组成部分的经营和现金流量在企业经营和编制财务报表时是能够与企业的其他部分清楚区分的。企业组成部分可能是一个资产组，也可能是一组资产组组合，通常是企业的一个子公司、一个事业部或事业群
2.终止经营应当具有一定的规模
终止经营应当代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区，或者是拟对一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区进行处置的一项相关联计划的一部分。
注意
①专为转售而取得的
子公司也是企业的组成部分，但不要求具有一定规模。
②
并非所有处置组都符合终止经营的定义，企业需要运用职业判断确定终止经营。
③
如果企业主要经营一项业务或主要在一个地理区域内开展经营
，企业的一个主要产品或服务线也
可能满足终止经营定义中的规模条件。
④有些专为转售而取得的重要的合营企业或联营企业，也可能因为符合有关组成部分的第（1）和（2）项条件而符合终止经营的定义。
3.终止经营应当满足一定的时点要求
符合终止经营定义的组成部分应当属于以下两种情况之一：
（1）组成部分在
资产负债表日之前已经处置
，包括已经出售、结束使用（如关停或报废等）。
（2）组成部分在资产负债表日之前已经划分为持有待售类别，有些情况下，企业对一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区进行处置的一项相关联计划持续数年，并非组成部分中所有的资产组或资产组组合能够同时满足持有待售类别的划分条件。
随着处置计划的进行，组成部分中的一些资产组或资产组组合可能先满足持有待售类别划分条件且构成企业的终止经营，其他资产组或资产组组合可能在未来满足持有待售类别的划分条件，应当适时将其作为终止经营处理。
列报：
1.企业应当在利润表中分别列示持续经营损益和终止经营损益。
2.下列
不符合终止经营定义的持有待售的非流动资产或处置组所产生的相关损益
，应当
在利润表中作为持续经营损益列报：
（1）企业初始计量或在资产负债表日重新计量持有待售的非流动资产或处置组时，因账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额而确认的资产减值损失。
（2）后续资产负债表日持有待售的非流动资产或处置组公允价值减去出售费用后的净额增加，因恢复以前减记的金额而转回的资产减值损失。
（3）持有待售的非流动资产或处置组的处置损益。
3.终止经营的相关损益
应当作为终止经营损益列报，列报的终止经营损益应当包含整个报告期间，而不仅包含认定为终止经营后的报告期间
。相关损益具体包括：（5个方面）
（1）终止经营的经营活动损益，如销售商品、提供服务的收入、相关成本和费用等。
（2）企业初始计量或在资产负债表日重新计量符合终止经营定义的持有待售的处置组时，
因账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额而确认的资产减值损失。
（3）后续资产负债表日符合终止经营定义的持有待售处置组的公允价值减去出售费用后的净额增加，因
恢复以前减记的金额而转回的资产减值失。
（转回）
（4）终止经营的处置损益。
（5）终止营处置损益的
调整金额
，可能引起调整的情形包括：最终确定处置条款，如与买方商定交易价格调整额和补偿金；清除与处置相关的不确定因素，如确定卖方保留的环保义务或产品质量保证义务；履行与处置相关的职工薪酬支付义务等。
（6）企业在处置终止经营的过程中可能附带产生一些增量费用，如果不进行该项处置就不会产生这些费用，企业应当将这些增量费用作为终止经营损益列报。
4.拟结束使用而非出售的处置组满足终止经营定义中有关组成部分的条件的，应当
自停止使用日起作为终止经营列报。列报的终止经营损益应当包含整个报告期间，
而不仅包含认定为终止经营后的报告期间。
5.如果因出售对子公司的投资等原因导致企业丧失对子公司的控制权，且该子公司符合终止经营定义的，应当在合并利润表中列报相关终止经营损益。
6.从财务报表可比性出发，对于当期列报的终止经营，企业应当在当期财务报
中将原来作为持续经营损益列报的信息重新作为可比会计期间的终止经营损益列报。
7.企业还应当在附注中披露有关终止经营的相关信息。
8.终止经营不再满足持有待售类别划分条件的，企业应当在当期财务报表中，
将原来作为终止经营损益列报的信息重新作为可比会计期间的持续经营损益列报，并在附注中说明这一事实。
特殊事项的列报：
（1）持有转售子公司：适当简化了其资产负债表列示和附注披露。
（2）不再继续划分为持有待售类别：企业应当将原来分类为持有待售类别的非流动资产或处置组重新作为固定资产、无形资产等列报，并调整其账面价值。
（3）对于企业的子公司、共同经营、合营企业、联营企业以及部分对合营企业或联营企业的投资：不再符合持有待售类别划分条件的，应当自划分为持有待售类别日起采用权益法进行追溯调整。